信息透明度会计责任与全球财务报告

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【摘要】：第23届亚太地区国际会计专题研讨会围绕着会计准则国际化问题，会计透明度与公司治理、投资效率问题.以及会计信息质量与审计、内部控制等相关问题进行了广泛而深入地交流和研讨，就此次会议主要论题的国内外研究现状和会议研讨结论进行了综述。
【关键词】：透明度；会计责任；财务报告；内部控制
　　中图分类号：F233　文献标志码：A　文章编号：1009―6116(2011)06―0110―06
　　由北京工商大学商学院和美国加州州立大学弗雷斯诺分校Sid Craig商学院联合举办的第23届亚太地区国际会计专题研讨会于2011年10月17日～18日在京成功举行。来自中国、美国、澳大利亚、加拿大、英国、新西兰、新加坡等四十多个国家和地区的两百多位会计领域的知名专家、学者以及企业界人士出席了此次会议。此次大会的主题是“透明度、会计责任与全球财务报告问题”，学者们就大会相关问题展开了认真热烈地研讨。
　　一、大会基本情况介绍
　　亚太地区国际会计专题研讨会于1989年10月由美国加州州立大学弗雷斯诺分校Sid Craig商学院创办，每年冬季召开，至今已成功举办22届。在过去的22年里，该会议在以亚太地区为主的世界多个国家和地区召开，会议承办单位分别包括美国加州州立大学弗雷斯诺分校、加州州立大学北岭分校、加州大学河滨分校、夏威夷大学马诺阿分校、墨西哥国立理工学院、澳大利亚皇家墨尔本理工大学、新西兰奥塔哥大学、巴西圣保罗大学、北京大学、“台湾大学”、韩国延世大学、泰国朱拉隆功大学、马来西亚大学等亚太国家和地区的知名学府及加拿大注册会计师协会(CGA)、台湾会计师公会等会计组织。历届会议与会者包括国际知名会计教授、国际知名会计期刊编辑、世界银行高级官员、会计准则制定者、学术和行业会计组织的主席们、国际会计师事务所的合伙人们以及政府高层官员等等。近些年来，通过会议创办人和承办人的共同努力，亚太国际会议已经成为增进亚太地区各国家、地区会计学者和会计从业者们对于会计事务相互理解的一个重要平台。
　　第23届亚太地区国际研讨会由北京工商大学商学院院长杨有红教授致欢迎词，亚太会计师学会主席In-Ki Joo教授、新加坡南洋理工大学陈汉忠教授和北京工商大学商学院王斌教授作主题演讲。北京工商大学校长谭向勇教授受邀出席了会议并作为特约嘉宾发表讲话。此外，全国人大财经委员会委员、全国人大常委会预算工作委员会副主任冯淑萍女士和全国专业会计硕士教育指导委员会杨周复先生也出席了本次会议。
　　此次大会共设50个分会场，论题主要涉及：会计透明度与国际财务报告相关问题；会计透明度与资本市场发展；会计透明度与公司治理；产权、管制与治理；法律环境、市场化程度与财务议题；管理会计与经济发展、内部控制以及社会责任等热点问题。
　　二、关于会计准则国际化的问题
　　随着经济全球化和资本市场国际化的发展，会计国际化已经成为世界各国不可回避的现实问题，准则的协调与趋同已成为大势所趋，从各国的发展实践来看，会计国际化不是一蹴而就的，它具有明显的阶段性和动态发展特征。一些研究认为，与按各国本土会计准则编制财务报告相比，按国际会计准则编制的会计信息含量更高(Bao&Chow，1999)。我国学者认为，我国的会计国际化取得了显著的成效，提高了会计信息的质量(王华、刘晓华，2007)。此次大会也探讨了世界各国在会计国际化过程中遇到的主要问题以及取得的显著成就。
　　In―Ki Joo认为，在全球会计改革与制度变迁的促进下，会计信息的质量得到进一步改善，会计信息透明度不断提高，会计在全球经济中逐步承担起越来越重要的责任，并在资本市场稳健有序的发展历程中发挥着不可替代的作用。会计透明度的提高，有助于提升资本市场对资源的配置功能，更有助于保护新兴资本市场广大投资者的利益。In―Ki Joo还就目前会计国际化中的三个基本问题进行了讨论：第一，财务会计的基本问题像实体基础设施建设一样重要，会计国际化过程中，许许多多诸如确认、计量、记录和报告方面的基本问题需要逐步落实和解决；第二，在会计国际化的过程中需要关注公共部门的会计国际化问题，国际财务报告不应仅针对私有部门，更应该加强对公共部门的会计国际化，解决更为基层的问题；第三，在世界各国会计国际化的道路上，各国应该互相理解，互相包容，遵守承诺。
　　陈汉忠教授认为，提高透明度有利于解决信息不对称问题，提高投资者决策效率。美国财务会计准则委员会(FASB)在财务报告概念框架中明确指出，应该把会计信息简明清晰地分类、描述并展示出来，使投资者更易于理解该信息(SFACNo.8)。比如，公司应该按照简明英语书写财务信息披露文件。但在实际中，如果企业的管理层意图混淆投资者，他们更倾向于使用难读懂的信息披露文件，认为使用这类信息文件对他们自身是有利的。例如，对于利好消息和利空消息的披露，管理层更倾向于用简单明了的语句发布利好消息，而用晦涩难懂的语言发布利空消息。根据心理学相关理论，财务报告的可读性越高，投资者越有可能认为自己读懂了报告，或认为报告具有更高的可信性。因此，提高透明度是有益的，提高可读性能够提升可信性判断，进而提升估值判断。但是，在某些情况下，尤其是在强制性信息披露的环境里，提高透明度反而会导致更多的偏差，高透明度信息的披露需要付出代价。
　　王斌教授指出，放眼全球，没有哪个国家的会计改革如中国这般激烈而富有成效。会计国际化使得会计准则的规范性越来越高，这不仅提高了企业对外报告的规范性、可读性、可比性，提高了信息使用者对会计报表的解读能力，同时也在降低信息不对称、提升公司治理、降低交易成本等方面发挥着重要作用。会计准则质量的提高，进一步提升了会计信息的透明度，而较高的透明度最终促进了经济增长。这一论断体现在公司层面上，较高的透明度使公司更容易获得外部融资，以更低的成本获得融资，有助于投资者做出正确的决策；体现在行业层面上，会计透明度的提升促进了产业升级、技术革新，获得竞争优势，通过兼并与重组实现产业扩张，增强了整个产业的价值增值；体现在国家层面上，则最终能够提升国内生产总值，增强全球化，获得国家的竞争优势。王斌教授特别强调了会计透明度对中国国有企业的重要意义。他认为，各级管理与决策主体应利用透明度较高的会计信息促进中国国有大中型企业转型，制定企业的发展战略，促使产业顺利转型与国有资产重组，促成传统产业的升级，并因此带动非国有经济及相关产业的加速转型。通过会计信息在一系列经济链条中的传播与使用，最终促成中国经济的增长。
　　Nicholas Pawsey针对美国证监会(SEC)收到的对于是否应该遵循国际会计准则编制财务报告的反馈意见和相关评论进行了档案式研究。并指            出，会计准则的国际协调是一个政治问题。在美国，会计国际化的支持者居多，他们认为会计准则的国际协调能带来很多好处，比如增强信息的可比性、节省成本、提高信息质量、完善美国本土准则的制定，以及可能给投资者带来潜在利益等。而小部分反对者认为，准则的趋同使得美国本土的准则缺乏独立性、提高了国际会计准则委员会(IASB)的地位和获取资源的能力，对美国的国家利益存在有害影响，而国际会计准则本身也存在质量问题等等。该研究有助于我们了解美国在国际会计趋同中上市公司的总体意愿，以及在国际会计准则趋同的过程中存在的政治问题。
　　Naoki Kobayashi立足于日本资产减值会计准则的实践，分析了日本会计国际化的情况。2004年，日本上市公司首先采取自愿原则遵循国际资产减值准则，2005年4月该准则才在日本上市公司范围内正式实施，采纳该项准则的初衷是重新对资产进行估值并提高财务报告的透明度。事实也证明，准则带来的利益是双赢的――在公司的立场上，该项准则的实施使得那些被“埋没”(bur―ied)的资产损失得以重新确认。而在投资者的立场上，他们获得了相关性更高、有助于投资决策的信息。总体而言，资产减值准则减少了信息不对称，它使人们了解到资产的潜在损失和可能的获利能力。
　　Andreas Hellmann等探讨了德国在会计准则国际化过程中语言翻译方面存在的问题。以语言相对论(Linguistic Relativism)为理论基础，并以国际财务报告第3号《企业合并准则》中的“公允价值”(fair value)为例，对比了英语语境和德语语境中“公允价值”的含义，并认为虽然从形式上看，公允价值的意义是一样的，但在两种语言内在的含义中，是存在差别的。国际财务报告旨在减小国家与国家之间在会计实践中的差异。国际财务报告本身的语言是英语，每一个国家在国际化的过程中，首先要将英语翻译成本国的母语。然而，在语言转换的过程中会计术语的翻译不准确阻碍了各国对同一个会计术语在理解上的一致性，而这最终会对会计国际化产生一定影响。
　　Kathryn Trewavas等研究了新西兰公共组织采用IFRS的基本情况。早在2005年，新西兰公共部门开始自愿性遵循国际财务报告，从2007年开始，公共部门开始正式采用国际会计准则。新西兰国内的一些针对盈利组织的研究表明，遵从国际财务报告，会对企业资产、负债和所有者权益产生重要影响。通过比较新西兰公共部门采用国际财务报告前后财务报表项目的变化，进一步研究了新西兰公共部门遵从国际财务报告后对报表项目的影响，并认为，与国际财务报告(IFRS)对盈利组织的影响类似，新西兰公共部门采用IFRS之后，资产和负债项目都有显著的增加，而所有者权益项目总体而言则有显著的减少，造成此结果的原因，主要是国际财务报告准则IAS 19号准则员工福利的确认与计量、IAS 39号衍生金融工具的确认与计量和ISA12号准则中递延所得税的重新计量带来的影响。此外，公共部门在资产负债表中对于流动性项目和非流动性项目的重新分类并没有对资产负债表的总金额产生影响。总而言之，新西兰公共部门遵从国际财务报告准则给财务报表带来的影响与给盈利组织财务报告带来的影响类似，此项研究对于新西兰公共部门理解和贯彻国际会计准则和政府监管部门出台更有针对性的监管政策具有深远意义，同时对澳大利亚遵从国际财务报告准则也具有一定的借鉴意义。
　　Saiful Azam和Dennis Taylor探讨了澳大利亚会计国际化的情况。2010年6月，澳大利亚政府联合该国税务总署和证监会开始执行一项命名为“标准商业报告”(Standard Business Report)的计划，该项计划以可拓展的商业语言(ExtensibleBusiness Reporting Language，简称XBRL)为基础，主要特点在于通过XBRL这种电子数据的转换协议，实现商业组织和政府之间的信息共享。然而，虽然澳大利亚政府“标准商业报告”专家委员会花了很长时间与商业组织、会计专业人员和软件商之间进行了协商并征求意见，甚至广泛宣传采用该计划能给企业带来的诸多利益，但自愿实施该计划的企业还是很少。为了进一步解释上市公司迟迟不采纳“标准商业报告”的原因，作者根据上市公司CFO的调查问卷信息，解释了外部压力如何影响到企业内部对于新计划的开展。研究表明，企业的行为与其所面临的政府压力、竞争压力和媒体舆论压力正相关。其中，政府压力的影响最大，舆论压力次之，而竞争压力最小。因此，在澳大利亚“标准商业报告”工作中，政府应该在考虑企业实际情况的前提下，推动此计划的开展。
　　此外，还有一些学者从企业合并、商誉、资产减值等具体会计准则与国际相关会计准则的趋同等方面探讨了本国会计国际化问题，研究结论大体一致，即：会计准则的国际趋同提高了会计信息的质量，降低了信息不对称，提高了信息使用者的决策相关性。但是也有学者就会计的国际化问题提出疑问，比如日本学者Lasmin认为，虽然大多数国家已经按照要求或者承诺与IFRS实现趋同，但这或许对发达国家要比发展中国家更合适，因为发达国家有与会计国际化相匹配的市场环境，而发展中国家因为在会计方面存在的一些问题和本国经济发展的环境阻碍，并不适合如此快速的国际化。最后，作者认为会计国际化应该放慢速度，并不鼓励过快的与国际财务准则趋同。
　　三、关于会计透明度与公司治理、投资效率的问题
　　文献研究表明，高质量的会计信息与公司治理存在正向关系。此外，会计信息的透明度会提高企业的投资效率(Bhattacharya et.al，2003；Francis et.al，2004；Lee&Masulis，2009；李青原，2010；薛爽和郑琦，2010；汪祥耀和叶正虹，2011)。此次大会就会计信息质量与公司治理、企业投资等问题展开了进一步讨论。
　　Steela Maharani和Sylvia Veronica Siregar检验了公司治理、财务报告质量和投资效率之间的关系。作者运用公司治理指数(CG)测度公司治理，用盈余管理、应计质量和可读性测度财务报告质量，用投资过度和投资不足度量投资效率。研究发现，公司治理和盈余管理、可读性之间呈正相关关系，而与应计质量之间则关系并不显著。财务报表质量越高，报表信息可读性越强，则企业投资效率越高，企业投资过度和投资不足的行为越少，这说明高透明度的会计信息有助于提高企业的投资效率。
　　Susela Devi研究了亚洲经济增长、公司治理和会计准则国际趋同之间的关系。1997年爆发的亚洲金融危机促进了亚洲地区国家在公司治理方面的改革，多数亚洲国家呼吁应加强公司治理以刺激国内市场的投资。这些举措在美国安然事            件后进一步得到加强。目前，亚洲国家在会计准则国际化方面又达成了基本一致意见。但是，从既有文献中很难找到存在于公司治理和国际会计准则趋同给亚洲经济增长带来经济后果方面的研究证据，存在于监管框架、资本市场发展和公司行为之间的关系并不清晰。通过自2000年以来公司治理方面研究文献的梳理和评论，作者剔除了2008年全球金融危机对各国的影响，检验了经济增长、公司治理和财务报告趋同之间的关系。研究认为，那些监管不力、投资者产权保护较弱、寻租行为不能得到惩治的国家，经济增长速度比较缓慢，而对于公司治理和经济增长之间的关系并没有有说服力的证据。
　　Taychang Wang和Yuan―Tang Tsai研究隧道效应、公司治理和公司业绩之间的关系。作者指出，近些年来，研究者们开始逐步关注控股股东和小股东之间的代理问题。而其中非常重要的一个方面，是大股东会通过资产转移和利润转移的形式“掏空”上市公司，进而侵占小股东的利益。先前的研究大多用各种各样的关联方交易作为“掏空”的替代变量，而本文的作者认为，“掏空”行为不仅仅存在于关联企业之间，同样也存在于非关联方的交易中。作者运用财产交易作为替代变量，检验了财产所有权结构的特征和公司治理是否对关联方交易和非关联方交易产生了影响。此外，作者还检验了大宗资产交易是否对公司未来年份的业绩会产生不利影响。研究证明，所有权结构和公司治理会对关联方交易和非关联方交易都会产生影响，尤其对非关联方的影响更为显著。此外，大宗资产交易会对公司未来业绩产生不利影响，尤其当这类交易发生在非关联方的时候。研究结果表明，控股股东很可能会通过与非关联方的交易发生机会主义行为。
　　陈运森通过社会网络分析方法分析了2003～2009年中国上市公司董事网络中心度指标。并从公司综合信息披露质量和会计信息披露质量两个维度检验了董事网络在独立董事提高公司信息披露质量中的作用。实证结果发现，以深交所信息披露考核评级作为公司综合信息披露质量的衡量指标，无论是把公司信息披露质量分为“好”和“差”，还是使用具体信息披露考核评级打分，都发现公司独立董事网络中心度越高，上市公司综合信息披露质量越好；其次，以公司因财务舞弊等会计信息披露问题被监管机构处罚作为会计信息披露质量差的指标，无论是通过配对样本，还是全样本比较，都发现公司独立董事网络中心度越高，上市公司会计信息披露质量越好。结果证明，董事网络能够影响独立董事在促进上市公司信息披露质量中的作用。
　　毛新述、叶康涛等研究了我国上市公司权益资本成本的测度和评价问题。权益资本成本是公司投资和筹资时需要慎重考虑的重大问题，然而，如何测度权益资本成本，研究界并未得出统一的结论。作者从事前和事后两个角度测度了我国上市公司的权益资本成本，并从经济和统计两个方面对不同的测度进行了评价。结果发现，首先，权益资本成本的不同测算方法之间差异非常明显，最大差异达到了12.13％，这些差异对我国公司融资顺序(偏好)是否基于资本成本考虑的判断会造成重大影响；其次，对于权益资本成本测度的评价，事前权益资本成本测度模型要优于事后三因子模型；第三，当经济标准和统计标准存在冲突时，我们应该首先考虑经济标准。本文的研究为测度我国上市公司的权益资本成本，评价我国上市公司的投资和筹资决策，特别是公司的融资偏好，以及信息披露等决策提供重要的经验支持，也为经验研究中选择权益资本成本测度提供了重要参考依据。
　　刘婷进一步研究了如何判断和测量公司的有效增长。文章以“公司有效增长理论”为基础，讨论了公司增长和价值增值之间的非线性关系。基于2001～2008年中国A股上市公司的研究样本，作者证明了公司增长与价值增值之间存在显著的“倒u型”关系。研究样本中超过40％的公司其价值“摧毁”的主要原因来源于公司的高速增长。此外，投资机会能够增强公司价值对公司增长的敏感性，股权分置改革后中国资本市场在甄别公司增长有效性方面判断力得到提升。文章最后建议，公司对产业扩张实施有效管理，借助有效增长模式实现公司价值的持续提升。
　　四、关于会计信息质量与内外部审计、内部控制问题
　　高质量的会计准则是企业提供高质量会计信息的前提，而高质量的会计准则同样会促进企业审计质量的提升。此外，企业的内部控制是近些年来会计研究中的热点问题，尤其是自2002年安然破产以来，美国国会出台了《萨班斯一奥克斯利》法案之后，各国研究者纷纷就内部控制的相关问题展开了研究。此次大会就内部审计与财务报告质量，以及内部控制相关问题也进行了进一步研讨。
　　Mina Pizzini和Shu lin等研究了内部审计功能(internal audit function)的作用和审计报告的“延迟”(audit delay)所带来的影响。研究表明，最近在审计报告最终日期提前方面的规定，以及萨班斯法案404条款的规定，提高了财务报告信息的可信度，要求审计师在更少的时间里完成更多的工作。如果财务报告的及时性与可靠性之间的潜在抵消关系是既定的，那么研究审计报告的及时性问题，以及内部审计功能的作用就非常重要。研究认为，内部审计的质量与审计报告的“延迟”之间存在负相关关系。这意味着内部审计质量的提高降低了内部控制风险，减少了外部审计师的工作，高质量的内部审计工作提高了财务报告审计的效率。
　　周晓苏等学者检验了公司绩效与财务报告透明度两者之间的关系、公司绩效与审计质量两者之间的关系以及公司绩效、审计质量与公司财务报告透明度三者之间的关系。实证结果表明，公司绩效与其财务报告透明度以及审计质量都正相关；在公司绩效影响财务报告透明度的过程中，审计质量发挥了重要的中介效应。该结论对于政策制定者就如何提高上市公司财务报告透明度而言，具有一定的启发意义，即若要提高上市公司财务报告透明度，则需要重视审计质量的作用。
　　尚兆燕和周晓雨认为，投资者保护程度和法律监管对审计质量有重要影响。随着投资者保护程度加强，国家会更多运用法律手段加强对会计师和事务所的监管，会计师受处罚的概率增加；而法律监管加强，会促使会计师执业更加谨慎，从而审计质量提高。研究结果对中国加强会计师行业的法律监管，提高审计质量具有重要意义。
　　Wares Karim和Tony van zijl研究了在发展中国家背景下，所选择出来的一些公司治理方面的特征和审计师行为抉择之间的关系。通过对四种审计师选择模型的比较研究，作者认为，客户规模和长大机会对于审计师抉择行为具有很强的解释力。发起人持股比例、机构投资者持股比例，以及审计委员会的出席率也对审计师的抉择产生着较为显著的影响。
　　曾建光等根据审计风险模型和制度经济学的原理考察了威胁信息安全首要因素的安全漏洞对于我国资本市场的影响。作者认为，在其他条件相同的情况下，危机型安全漏洞或高危型安全漏洞发生的频度与审计风险呈显著正相关；而中危型安全漏洞或低危型安全漏洞发生的频度与审计风险呈显著负相关。在其他条件相同的情况下，对于非“五大”而言，危机型安全漏洞或者高危型安全漏洞发生的频度与审计风险溢价呈显著正相关；同时，中危型安全漏洞或低危型安全漏洞发生的频度与审计溢价呈显著负相关。本文的研究为促进我国资本市场的健康发展和法律法规的执行力度提供了一个实证证据。
　　除此之外，此次大会还就集团财务问题、公司税收问题、公司价值评估问题、会计信息化、公司社会责任问题、可持续发展问题等目前在国内外研究领域比较聚焦的问题进行了深入的探讨。此次大会呈现出的国际性、前瞻性、包容性及学术性等特点，将对国内外相关领域学者和会计实务工作者产生重要影响。            
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